从传统意义上讲，注册会计师的作用主要是为提高会计信息的质量、增强其可信度、降低交易成本，而以独立超然的地位和专业人士的身份，对财务报表出具专业鉴证意见，其服务主要集中在审计、验资等领域，此时公众合理期望注册会计师具有相应的专业知识、专业判断能力，以及客观公正的执业态度。但是，在市场竞争日趋激烈的现在，无论是从客户的需求还是注册会计师本身的发展要求来看，都需要注册会计师扩展其职能，以提供更多的管理及咨询服务。这就对注册会计师的能力提出了更高的要求。此外，从注册会计师本身的角度来说，为了维持公众对注册会计师的高度信任（这是注册会计师的生存之本），也必须设定执业资格，以合理确定究竟具备什么样的能力的人才可以作为注册会计师来执业。因为注册会计师协会作为一个会计职业组织，授予候选人执业资格并同意其加入该组织，就等于向社会公众宣布：注册会计师协会认为他们的成员胜任注册会计师的工作并有能力向社会公众提供服务。
概括起来讲，构建注册会计师职业能力框架的目的主要有以下三点：
1.帮助注册会计师行业吸引和保留优秀人才。注册会计师行业是一个智力知识密集型行业，能否保留并吸引高素质高水平的人才是决定本行业生存和未来发展的关键。通过建立注册会计师职业能力框架，可以帮助会计师事务所选拔和保留优秀的、高素质的人才，也有助于确立注册会计师行业在社会各行业中的地位，以吸引更多优秀的人才加入到注册会计师的队伍中来。
2.为注册会计师的个人发展指明方向。注册会计师可以根据所承担的任务和发展目标，参照能力框架所确定的各层次注册会计师应具备的能力，来评估自身能力的优势及缺陷，并制订相应的培训计划，针对那些还没有达到要求的领域进行专门地学习和提高，从而达到全面提高执业水平、胜任工作要求的目的。
3.增进社会公众对注册会计师行业的认识和理解。注册会计师作为专业人士，承担着较高的社会责任，在职业能力和道德品质方面就必须有较高的要求。通过设定职业能力框架，可以使社会公众充分认识注册会计师行业对从业人员的高标准要求，从而提高其社会公信度，进而确立其应有的社会地位。
建立注册会计师职业能力框架可采用的方法
我们可以从两个不同的角度来看注册会计师的职业能力。一是从投入的角度，也就是从注册会计师为承担其工作职责而应具备的品质、知识和技能的角度来看注册会计师的职业能力，另一个是从产出或称功能分析的角度，也就是从会计师在工作中所起的作用和完成的任务来看其能力。相应地，对职业能力也就有两种不同的分析方法：投入法与产出法（功能分析法）。国际会计师联合会在其于2001年5月发布的《职业会计师的预备及工作：以能力为基础的方法》（征求意见稿）中曾对这两种方法做了专门的阐述。
那么，我们应采用何种方法来建立中国注册会计师能力框架呢？是采用功能分析法，还是投入法？ 抑或是将两种方法结合起来呢？我们认为，无论是功能分析法还是投入法，都是可以采纳的。但到底采用哪一种方法，应视一个组织所处的经济、文化环境及自身条件而定。由于我国恢复注册会计师制度只有短短的20余年，注册会计师所从事的业务还是以法定业务为主，注册会计师在社会经济生活中的价值还未得到应有的体现，因此，单纯以注册会计师的工作结果来分析注册会计师的职业胜任能力可能还有一定的缺陷。而在系统分析未来环境对注册会计师的能力要求的前提下，从投入的角度来分析注册会计师所应具备的才能，虽然容易切入，但又存在着可操作性差的缺陷。综合考虑，我们认为综合采用投入法和功能分析法对职业能力进行描述，可以更有助于注册会计师理解和掌握注册会计师应具备的职业能力框架。
（一）投入法下注册会计师职业能力框架
1.内容。在执业时，注册会计师行业从业人员需要具备其所在领域的相关专业知识，如国际会计准则、预算编制、风险管理方法等方面的知识。但仅仅拥有专业知识是不够的，合格的从业人员应当具备能把这些专业知识运用到日常工作中的技能，以便验证和分析企业管理层所提供的信息。此外，合格的从业人员还应该保持形式和实质的独立，达到较高的职业品质标准，对于可接受与不可接受的行为始终如一地采用同一标准进行判断。因而，注册会计师职业能力就是职业品质、职业知识及职业技能的综合体现。构成职业能力的内容一般有：
（1）职业品质。是指会计人员作为专业人士应具有的专业态度和行为规范。职业品质的内容包括：
①正直诚信。这是注册会计师应具备的最基本的品质。它使得会计人员值得信赖，使得雇主和客户在面对重大问题时对会计人员提供的信息具有信心。
②社会责任。注册会计师应关注公众利益和具有社会责任感。它要求注册会计师认识到在商业环境中遵守职业道德的艰难，保证所做出的决定自始至终保护公众利益。此外，注册会计师还应具有环境保护观念和意识。
③职业道德。注册会计师应在执业时保持形式及实质上的独立性、遵守职业规范、避免利益冲突、具备专业胜任能力、承担对社会公众、同行及客户的责任。
④职业审慎。注册会计师在执业过程中必须遵循审慎态度，保持健康的职业怀疑精神，并采取适当的措施以消除或证实这种怀疑。这要求审慎选择客户、深入了解客户业务、严格遵循职业道德和专业标准的要求。
⑤良好的职业风范。注册会计师应表现出与专业人士的职业特点相符合的仪表和行为方式，自觉维护注册会计师的令人信赖的职业形象。
⑥追求卓越。注册会计师应当为所服务部门的成长和发展做出贡献。它要求会计人员保持永不落伍，胜任本职工作，对自己的专业发展负责并不断地学习，以确保会计人员了解市场的发展及其对他们所服务的企业或客户的影响。
（2）职业知识。注册会计师需要具备的职业知识范围很广，包括会计、审计、财务管理、金融、法律、税务、信息技术、管理等。职业知识为注册会计师提供与其所从事工作相关的技术、模型以及概念。注册会计师应掌握的职业知识包括：
①一般知识及基础知识。根据联合国贸发会议所制定的《职业会计师资格要求国际指南》中的相关规定，一般知识及基础知识的内容包括：对思想和事件的历史发展、现代世界的不同文化和国际视野的理解；对人类行为的基本知识；对思想和经济、政治、社会差别的感知；具备取得和评价数据资料的经验；具备进行调查、抽象思维和批判思维的能力；对文学、艺术和科学的欣赏；了解个人价值和社会价值，以及调查和判断程度；进行价值判断的经验；进行演讲和辩论的书面和口头交流技巧，以及正式或非正式地表达意见的技巧。
②组织及商务知识。组织及商务知识提供了与注册会计师执业范围相关的知识，如对商务企业、政府及非赢利组织的广泛知识（包括它们是如何组织、融资以及管理的）以及它们运营的全球环境。具体内容包括经济学、商务计量及统计方法、组织行为、经营管理、风险管理、市场营销、国际商务知识。
③信息技术知识。信息技术的高速发展会改变注册会计师的执业内容以及执业方法，注册会计师必须学会如何使用及评价信息系统，而且必须在设计及管理这些系统中扮演重要角色。注册会计师应具备的信息技术知识包括商务系统中信息技术的概念、建立在计算机基础上的内部控制、企业系统的原理和实务、信息技术的实施和使用、评价以计算机为基础的商务系统、常用办公软件与网络知识等。
④会计、审计及相关知识。包括财务会计和对外报告、外部审计与内部审计、管理会计、税务、金融与财务管理。
（3）职业技能。职业技能是那些使注册会计师能够运用他所掌握的专业知识并迅速掌握商业环境中的基本要素的能力。它能使注册会计师迅速地为决策提供有价值的建议并改善机构的业绩。职业教育将通过提高注册会计师的下述技能来提高其职业技能：
①对变革和发展的应对能力。包括持续学习能力、对变革的适应能力、自我发展能力（职业发展计划、个人承诺和业绩提升、自我反省）、自我管理能力（时间管理、调节压力、了解自我）。
②沟通能力。包括口头及书面沟通能力、说服他人技巧、讲演、谈判能力。
③决策能力。包括战略洞察力、分析能力、智力能力、挑战性（批判性）思维、良好的判断力。
④协作能力。包括团队建设能力、领导与被领导能力、处理人际关系的能力以及指导、监督和授权能力。
⑤市场开拓能力。注册会计师在执业的过程中能够建立信誉，提供超越客户期望的工作成果，同客户保持良好的关系，并能把握时机拓展业务领域。
⑥战略管理能力。指注册会计师有商业前瞻眼光，能够制定综合性战略计划，确立目标，并能根据行业内最佳实务标准改进工作、确定任务和时间同时安排优先顺序的能力。
职业品质、职业知识和职业技能的关系是：职业品质构成了注册会计师职业能力的前提和基础；职业技能是工具，注册会计师应用这个工具对经济事项进行专业判断；而职业知识则是注册会计师应用职业技能这个工具的燃料和动力，提供执业判断所需要的技术、概念和模型。这样，职业品质、职业知识和职业技能就有机的构成了注册会计师应具备的职业能力。
2.层次。注册会计师应具备的职业能力层次从投入的角度看，可以按注册会计师所需要的知识、技能以及品质的本身水平梯次高低划分为基础层、中层和高层三个层次。
（1）基础层。指注册会计师具备了获取中国注册会计师执业资格时所要求的最基本的品质、知识和技能。
（2）中层。指注册会计师积累了与其业务相关的经验，能有效运用相关的知识和技能，并以高水准的职业品质执行业务或从事管理工作。
（3）高层。指注册会计师精通与其业务相关的全部职业知识和职业技能，并以高水准的职业品质从事高级管理和决策工作。基础层能力是注册会计师在行业入门阶段所应具备的能力，中层和高层能力是注册会计师在执业过程中随经验和学识的增加而逐渐获取的。
（二）功能分析法下注册会计师职业能力框架
在功能分析法下考察注册会计师的职业能力框架，首先需要对注册会计师的执业内容进行分析，在其基础上才能确定注册会计师应具备的胜任能力。根据我们的调查，现阶段注册会计师的执业范围主要局限在审计、验资、资产评估、专项审计、会计服务等领域，预计未来将向税务代理、管理咨询等领域拓展。不同的业务领域（功能）下对注册会计师职业能力的要求也是不同的。下面我们以运用风险基础审计方法下的独立审计业务为例，介绍注册会计师应具备的职业能力框架。
1. 典型的审计业务流程。从注册会计师所从事的审计业务来看，注册会计师的工作可以划分为以下五个阶段：
（1） 业务承接阶段。当拟承接的客户为新客户时，注册会计师需要做的工作包括对新客户进行调查、与该企业的前任注册会计师取得联系、决定是否承接该客户业务委托、准备审计项目建议书、签定业务约定书；当拟承接的客户为连续审计业务客户时，则需：评价客户关系、调查客户业务是否发生重大变化、评价该重大变化对客户持续经营及注册会计师独立性的影响、签定业务约定书。
（2） 计划及风险初步评估阶段。通过对客户业务性质的深入理解，评价客户的经营风险以及注册会计师所面临的审计风险。此时应考虑整体环境、特定环境影响因素，实施整体风险和特定风险分析，制定审计计划。在初次开展审计工作时，还需考虑以下特殊要求：与前任注册会计师进行沟通、借阅前任注册会计师审计工作底稿、确定期初余额、确定以前年度重大事项对审计期间的影响。
（3） 审计执行阶段。总体上要求执行符合性测试及实质性测试并在审计程序上记录所做工作，在工作底稿上、规定的表格或备记录中详细记录所做工作，确定审计抽样的方法，评价EDP系统对审计的影响，并对EDP事项的进行总体及特定风险分析。然后，执行符合性测试、实质性测试，实施特定工作，如：更新永久工作底稿、审核董事会会议纪要、评价税务计提是否充备、根据完成的工作总结是否达到审计目标、在备记录中总结未达成一致的审计差异、获取合伙人/主管主任会计师对调整分录的批准、对调整后的财务报表进行分析性复核、对已审定财务报表进行索引、审计业务总结备忘录、事务所内税务部合伙人或经理审阅税务事项的处理、独立审阅合伙人、主任会计师审阅（如必要）、讨论并评价项目小组成员工作表现。同时，要对特别事项进行调查，对特别合同或协议进行符合性复核，获取声明书（如管理当局声明书、会议纪要声明书、法律事项声明书、审定财务报表声明书）等。
（4） 评价审计发现阶段。需要审核重大审计发现，包括对审计测试结果进行审核、对将审定财务报表作为其组成内容的出版物、报告、说明书的有关信息进行审核、对年报中的有关信息进行审核、对内部控制的评价与结论进行审核。要考虑影响审计报告的有关事项，如可能会导致审计报告被修订的因素（如持续经营能力问题）、重新表述的事项、导致报告被修订或取消修订的咨询。同时要确定签字的合伙人（主任会计师）。
（5） 审计结论及报告阶段。要初步确定审计报告及附送的财务报表和附注，确认需沟通的事项，如将实际业绩与客户的期望进行对比、原拟定调整分录和重分类分录的撤消、内部控制情况及其对客户商务的影响，以及其他需要与客户的审计委员会进行沟通的情况。要与客户及相关管理部门的沟通确定及发布审计意见及附送的财务报表。
以上审计业务的工作内容都是在功能分析法下注册会计师应具备的职业能力的内容。
2. 功能分析法下职业能力的层次。从产出（功能分析）的角度来看，注册会计师应具备的能力可以按照其业务所需要掌握的能力范围的不同、由内而外逐渐扩展为3个层次：核心能力层、侧重能力层和专注能力层。其中，核心层包括所有注册会计师都必须具备的能力和品性，如职业道德、职业价值、职业技能；侧重层是注册会计师根据其兴趣、经验和意愿所选择的特定业务领域，如财务领域、鉴证领域等。这一层次也是必需的，但每个注册会计师具体侧重的领域不一定相同。核心层和侧重层构成了注册会计师获取执业资格时所必须具备的能力要求。专注层是注册会计师取得资格后经过一定时间的工作经验积累后成为某一特定领域的专家。
3. 功能分析法下注册会计师行业从业人员的层次。注册会计师行业从业人员包括注册会计师及其助理人员。在投入法下，注册会计师的能力内容及层次与从业人员的层次之间的关系并不是非常密切的，但在功能分析法下，注册会计师的职业能力、职业能力的层次是与行业从业人员的层次是密不可分的。参照国际会计公司对从业人员的业务级别的划分标准，结合国内注册会计师行业的发展现状，我们可以大致按照从事鉴证业务工作的年限以及经验、职责等标准，将从业人员划分为基层、中层和高层三个级别：
（1）基层从业人员指在获取注册会计师执业资格前作为业务助理人员从事审计及鉴证业务的从业人员。
（2）中层从业人员指作为项目经理及部门经理从事审计及鉴证业务的注册会计师。一般应具有三年以上的审计及鉴证实务工作经验，负责鉴证业务项目质量控制及风险管理，应具备较高的专业实务工作能力、一定的项目管理及事务所管理经验，并具有优秀的职业品质。
（3）高层从业人员指作为高级经理或以上级别从事审计及鉴证业务的执业注册会计师。一般应具有八年以上审计及鉴证业务实务工作经验的注册会计师，应在会计师事务所担任高级管理职务或是合伙人、主任会计师。熟练掌握专业业务、事务所管理、风险管理、战略规划等方面的能力，具有优秀的职业品质。
4. 对注册会计师职业能力的评价。为了能够有效的评价注册会计师所具备的职业能力，确定其应承担的职责或培训需求，或是为了评价注册会计师的胜任能力，需要对注册会计师职业能力框架进行评价。测试方法可以有笔试、参与项目、工作记录、模拟现实和直接观察等。
不同的测试方法可用来测试不同的能力，如：要测试一个人的工作态度则只能通过导师制进行，而笔试主要用来测试专业知识。测试方法的综合运用将有可能弥补单一方法的不足。
注：此文为北京国家会计学院与中注协合作研究的中国注册会计师职业能力框架课题项目的成果之一。
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