中汇智谷（四川）税务师事务所有限公司/5A级税务师事务所/税务代理/税务咨询/税务顾问/营改增/企业所得税汇算鉴证/土增清算

某房地产开发公司主要从事普通住宅开发，2004年竣工的一片住宅小区，平均售价为6，700元/平方米，总面积为20，000平方米，销售总金额预计可达1.34亿元，已售出16，000平方米，已售金额10，720万元。

该房产项目取得土地使用权成本2，800万元，房地产开发成本为5，200万元，利息支出为420万元（不能按项目分摊），其他开发费380万元。按当地省级政府规定不能按转让房地产项目计算分摊利息支出，房地产开发费用按取得土地使用权及开发成本之和的10%以内计算扣除为（2，800+5，200）×10%=800万元，（为简化，本例与企业实际发生数一致）。

由于国家调控房地产政策，销售价格出现起伏，公司出现三种意见，一是继续保持原平均价销售；二是加价销售，由于开发商已不存在资金压力，所以准备加价销售，但销售进度会慢，有一定风险；第三种意见为促销，可以进行适当让利，能加速销售。

公司聘用了税务师进行利润测算，经过测算，税务师告诉开发商可以按加价到9，000元/平方米计算所得税前利润，为了加速销售，必须控制销售价均价不得超过6，600元/平方米。

税务师进行了测算，结果如下：

方案一：按6，700元/平方米价格售完全部楼盘，经计算：

（1）地产转让收入为13，400万元

（2）应交营业税=13，400×5%=670（万元）

城建税按7%、教育费附加3%

城建税及教育费附加=670×（7%+3%）=67万元

印花税=13，400×5/10，000=6.7（万元）

三项合计为670+67+6.7=743.7（万元）

（3）土地增值税计算：

取得土地使用权所支付为2，800万元

开发成本为5，200万元

房地产开发费用=（2，800+5，200）×10%=800（万元）

房地产加计20%=（2，800+5，200）×20%=1，600（万元）

允许扣除项目合计：

2，800+5，200+800+743.7+1，600=11，143.7（万元）

增值额=13，400-11，143.7=2，256.3 （万元；

增值比率=2，256.3÷11，143.7×100%=20.24%

土地增值税=2，256.3×30%=676.89（万元）；

（4）企业实际所得税前利润

=收入-成本-费用-税金

=13，400-2，800-5，200-420-380-743.7-676.89=3，179.41（万元）

方案二：如将剩余4，000平方米每平方米加价1，000元销售；按平均7，700元/平方米销售，则销售额为7，700×4，000=3，080（万元）；加已销售10，720万元为13，800万元。测算如下：

（1）应交营业税=13，800×5%=690（万元）

城建税7%、教育费附加3%

城建税及教育费附加=690×（7%+3%）=69万元

印花税=13，800×5/10，000=6.9（万元）

三项合计为690+69+6.9=765.9（万元）。

（2）土地增值税计算：

增值额=13，800-（2，800+5，200+800+765.9+1，600）=2，634.10 （万元）

增值比率=2，634.10÷11165.68×100%=23.59%

土地增值税=2，634.10×30%=790.23（万元）

（3）企业实际所得税前利润

=收入-成本-费用-税金

=13，800-2，800-5，200-420-380-765.90-790.23=3，444.87（万元）

方案三：如将剩余4，000平方米降价销售，按平均6，600元/平方米销售，则销售额为6，600×4，000=2，640（元）；加已销售10，720万元为13，360万元。测算如下：

（1）应交营业税=13，360×5%=668（万元）

城建税按7%、教育费附加3%

城建税及教育费附加=668×（7%+3%）=66.8万元

印花税=13，360×5÷10000=6.68（万元）

三项合计为668+66.8+6.68=741.48（万元）

（2）增值税计算：

增值额=13，360-（2，800+5，200+800+741.48+1，600）=2，218.52 （万元）

增值比率=2，218.52÷11，141.48×100%=19.9%<20%

免征土地值值税。

（1）企业实际所得税前利润

=收入-成本-费用-税金

=13，360-2，800-5，200-420-380-741.48=3，818.52（万元）

筹划结果：

方案三较方案一所得税前利润增加：3，818.52-3，179.41=639.11（万元）；

分析：主要是免交土地增值税676.89万元，收入减少40万元，同时少交营业税、城建税及建育费附加、印花税2.22万元，三项共同影响结果，使所得税前利润增加639.11万元（676.89+2.22-40=639.11）。

有趣的是，6600元/平方米售价与与9180/平方米销售价所得税前利润相当。笔者测算4000平方米尾盘不同销售价的开发商所得税前利润见表8-1.

项目 4000平方应交营业税\ 应交土地增值税所得税前利润备注

平均售价（城建税\教育费附加\印花税）

备选方案 4,909.00 703.94 0 3,179.66 可选

备选方案 5,700.00 721.50 3,478.5 0 可选

方案三 6,600.00 741.48 0 3,818.52 可选(最优)

方案一 6,700.00 743.7 676.89 3,179.41 不可选

方案二 7,700.00 765.9 790.23 3,443.87 不可选

备选方案 8,600.00 785.88 892.24 3,681.88 不可选

备选方案 9,180.00 798.76 957.97 3,835.27 可选

表8-1 尾盘4000平方米不同销售单价企业所得税前利润测算表（万元）

项目4000平方平均售价应交营业税\城建税\教育费附加\印花税\应交土地增值税所得税前利润备注

备选方案4，909.00 703.94 0.00 3，179.66可选

备选方案5，700.00 721.50 0.00 3，478.50可选

方案三6， 600.00 741.48 0.00 3，818.52可选（最优）

方案一6， 700.00 743.70 676.89 3，179.41不可选

方案二7， 700.00 765.90 790.23 3，443.87不可选

备选方案8，600.00 785.88 892.24 3，681.88不可选

备选方案9，180.00 798.76 957.97 3，835.27可选

［案例比照］

在写此案例时，笔者测算过，在开发费10%扣除的情况下，利用建造普通标准住宅，免征土地增值税优惠政策，在取得土地使用权与开发成本合计增值67.13%“临界点”的开发商，可以对照此数据进行测算并按实际情况修正，开发商要解一道方程式，来计算利润最大化。同时应在加大扣除项目上作文章，利用银行贷款利息、公共配套设施费、开发间接费用等。

［操作讲解］

根据《中华人民共和国土地增值税暂行条例》，纳税人建造普通标准住宅出售，增值额未超过扣除项目金额20%的，免征土地增值税，这是利用普通标准住宅税负临界点筹划最关键节点。

⑴符合普通标准住宅标准

由于《中华人民共和国土地增值税暂行条例》没有规定统一标准，土地增值税中采用“普通标准住宅”标准也不一样，各地规定也不一样，请读者自查当地政策。

⑵增值额未超过扣除项目金额20%

当纳税不能计算分摊利息支出或不能提供金融机构借款费用证明时，房地产开发费用按取得土地使用权及开发成本之和的10%以内计算扣除，我们作如下测算：

设取得土地使用权所支付的费用和房地产开发成本合计为x，销售总额为y；

则房地产开发费用为10%x；

加计扣除为20%x；

允许扣除的营业税（5%）、城建税（7%）、教育费附加（3%）、印花税（0.05%）合计为：

5%y+5%y×（7%+3%）+0.05%y=5.55%y

当销售额为y时增值额与扣除项目金额20%相等：

y-（x+10%x+20%x+5.55%y）=（x+10%x+20%x+5.55%y）×20%

当x=1时，y=1.6713，则（y-x）÷x×100%=67.13%

我们将1.6713称为“免税临界点定价系数”，即增值额未超过扣除项目金额20%、普通标准住宅的免税临界点增值就率为67.13%；即如果享受普通标准住宅免土地增值税优惠政策，销售价应控制在土地及房地产开发成本之和1.7977以内，否则应进行调整。

由于增值额未超过扣除项目金额50%部分，税率为30%，所以使提价所带来的收益大于30%就能获利，按上述方法可以测算为1.7977，我们将其称为“高收益最低定价系数”，就是把单位售价定在土地及房地产开发成本之和1.7977倍以上，企业便可多获利。