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　　一、《通知》关于股权收购的相关规定

　　根据《通知》的规定，股权收购是指一家企业（以下称为收购企业）购买另一家企业（以下称为被收购企业）的股权，以实现对被收购企业控制的交易。即会计准则中的“控股合并”。《通知》将股权收购纳入一般性和特殊性税务处理两个方面，股权收购特殊性税务处理方式认定必须符合以下条件：第一，具有合理的商业目的。且不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的；第二，收购企业购买的股权不低于被收购企业全部股权的75％；第三，企业重组后的连续12个月内不改变重组资产原来的实质性经营活动；第四，收购企业在该股权收购发生时的股权支付金额不低于其交易支付总额的85％；第五，企业重组中取得股权支付的原主要股东，在重组后连续12个月内，不得转让所取得的股权。

　　二、股权收购初始计量的财税差异分析

　　（一）初始计量的税务处理。《通知》第四条规定，股权收购一般性税务处理为被收购方应确认股权转让所得或损失，收购方取得的股权计税基础应以公允价值为基础确定。股权收购特殊性税务处理接以下规定处理：1.被收购企业的股东取得收购企业股权的计税基础，以被收购股权的原有计税基础确定，收购企业取得被收购企业股权的计税基础，以被收购股权的原有计税基础确定。2.各方股权支付暂不确认资产转让所得或损失。3.非股权支付额仍应在交易当期确认相应的资产转让所得或损失，并调整相应资产的计税基础。其中非股权支付对应的资产转让所得或损失＝（被转让资产的公允价值－被转让资产的计税基础）×（非股权支付金额÷被转让资产的公允价值）。

　　（二）初始计量的账面价值。企业合并准则将企业合并分为同一控制下的企业合并和非同一控制下的企业合并。同一控制下被收购企业取得收购企业股权以合并日应享有被合并方账面所有者权益的份额作为账面价值。非同一控制下的控股合并中，购买方应当按照确定的企业合并成本作为长期股权投资的初始投资成本。企业合并成本包括购买方付出的资产、发生或承担的负债、发行的权益性证券的公允价值以及为进行企业合并发生的各项直接相关费用之和。

　　三、股权收购日税务与会计处理案例分析

　　比较以上税法和会计准则的相关规定，差异可以分为以下几种情况，现举例说明。

　　（一）同一控制下，一般性税务处理。

　　例1：2008年10月3日，黄河公司向同一控制下江河公司定向增发了152万股（账面价值为1元／股，股价4元／股）和支付152万元人民币，购买其持有的长江公司80％的股权，长江公司的法人资格保留，黄河公司和长江公司适用的所得税税率均为25％。收购日，长江公司权益账面价值为500万元，公允价值为950万元。

　　黄河公司购买了80％长江公司股权，但是股权支付占全部支付额比例为80％[152×4／（152×4＋152）×100％]，小于85％，不符合特殊性税务处理的条件四，应采用一般性税务处理。即黄河公司购买的股权计税基础为公允价值760（950×80％）万元，账面价值为400万元（500×80％），计税基础大于账面价值，确认可抵扣暂时性差异360万元（760－400）。黄河公司购买股权和所得税处理的会计分录为：

　　借：长期股权投资——长江公司 4000000

　　　贷：实收资本　　　　　　　　　1520000

　　　　　资本公积——股本溢价　　　960000

　　　　　银行存款　　　　　1520000

　　借：递延所得税资产 900000

　　　贷：资本公积　　　　　　900000

　　（二）同一控制下，存在非股权支付的特殊性税务处理。

　　例2：承例1，若黄河公司与江河公司为同一控制关系，并向其定向增发了171万股（账面价值为1元／股，股价4元／股）和支付76万元人民币，购买其持有的长江公司80％的股权，其他条件不变。

　　黄河公司支付对价中股权支付占全部支付额比例为90％[171×4／（171×4＋76）×100％]，大于85％，符合特殊性税务处理条件。本例涉及76万元的非股权支付，根据《通知》，应确认非股权支付对应的资产所得为36万元{（950×80％～500×80％）×[761（171×4＋76）]}.江河公司确认转让长江公司股权的非股权支付所得为36万元，并应调整相应资产的计税基础，但《通知》并未明确应如何调整相应资产的计税基础，按照所得税对等理论，被收购企业股东应以被收购企业股权的原计税基础加上非股权支付额对应的股权转让所得，作为取得的股权支付额和非股权支付额的计税基础。其中，非股权支付额的计税基础应为公允价值，所以取得收购企业股权的计税基础应为被收购企业股权的原计税基础加上非股权支付额对应的股权转让所得减去非股权支付的公允价值。黄河公司购买的股权计税基础为360万元（500×0.8－76＋36），其购买的股权计税账面价值为400万元，计税基础小于账面价值，确认应纳税暂时性差异40万元（400－360），会计处理为：

　　借：长期股权投资——长江公司 4000000

　　　贷：实收资本　　　　　　 1710000

　　　　　资本公积——股本溢价　　1530000

　　　　　银行存款　　　760000

　　借：资本公积 100000

　　　贷：递延所得税负债 100000

　　（三）非同一控制下，特殊性税务处理。

　　例3：承例2，若黄河公司与江河公司无同一控制关系，黄河公司购买的股权计税基础为360万元，账面价值为760万元（171×4＋76），计税基础小于账面价值，确认应纳税暂时性差异400万元（760－360）。其他条件不变。黄河公司的会计处理为：

　　借：长期股权投资——长江公司 7600000

　　　贷：实收资本 1710000

　　　　　资本公积——股本溢价 5130000

　　　　　银行存款　　　760000

　　借：资本公积 100

　　　贷：递延所得税负债 100